Cobro y comprobación del 1% adicional de IVA

El día de hoy se publicó la Tercera Resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2009, con las tan esperadas indicaciones sobre cómo aplicar en la práctica el cobro y comprobación del 1% adicional en la tasa del IVA (y los incrementos que correspondan del IEPS) después del 10 de enero.

El fondo de esta resolución es dejar consignada la operación, tal como se celebró, en el 2009, y llevar el efecto del cambio en las tasas al año 2010. Por lo tanto la resolución se divide en dos situaciones jurídicas que determinará cada contribuyente en particular:

Primera, si al celebrar el acto jurídico que dio origen a la emisión de la factura el precio fue pactado sin considerar el IVA ni el IEPS, lo cual se regula en el inciso a); segunda, si al celebrar la operación el precio fue pactado incluyendo el IVA y el IEPS, situación que se regula en el inciso c) de la regla miscelánea.

Vamos a transcribir la regla y su inciso a) para después pasar al inciso b):

TERCERO. Para los efectos del Artículo Octavo, fracción III del “Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de las Leyes del Impuesto sobre la Renta, del Impuesto a los Depósitos en Efectivo y del Impuesto al Valor Agregado, del Código Fiscal de la Federación y del Decreto por el que se establecen las obligaciones que podrán denominarse en Unidades de Inversión; y reforma y adiciona diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación y de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicado el 1 de abril de 1995”, publicado en el DOF el 7 de diciembre de 2009, y de los artículos Segundo y Tercero del “Decreto por el que se reforman y adicionan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios”, publicado en el DOF el 27 de noviembre de 2009, los contribuyentes que celebraron operaciones afectas al pago del IVA y, en su caso, del IEPS, con anterioridad al 1 de enero de 2010, que por tal motivo expidieron comprobantes fiscales antes de dicha fecha y que dichas operaciones efectivamente sean cobradas a partir de enero de 2010, para los efectos fiscales podrán expedir los comprobantes siguientes:
a) Tratándose de operaciones en las que las partes hayan convenido un precio sin considerar el IVA y, en su caso, el IEPS, los contribuyentes podrán expedir, por cada operación que efectivamente cobren en 2010, un comprobante fiscal complementario al que hubieren expedido con anterioridad al 2010, para trasladar el IVA y, en su caso, el IEPS adicionales que se causen en la operación de conformidad con las disposiciones fiscales vigentes y, en su caso, efectuar las retenciones que correspondan. Los comprobantes fiscales que se expidan para estos efectos en 2010, en lugar de incluir la información a que se refieren las fracciones V y VI del artículo 29-A del CFF, deberán hacer referencia a los comprobantes fiscales que se hubieran expedido con anterioridad al 2010, para lo cual deberán llevar la siguiente leyenda: “Este comprobante es complementario del expedido con el folio __ de fecha ______”.
Cuando las contraprestaciones correspondientes se paguen mediante cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o traspaso de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, los contribuyentes podrán no expedir los comprobantes complementarios a que se refiere el párrafo anterior. En este caso el adquirente del bien o servicio, utilizará como medio de comprobación el comprobante expedido con anterioridad al 2010, junto con su estado de cuenta, por lo que para el acreditamiento de los impuestos adicionales que se documenten conforme a este párrafo, no será exigible lo dispuesto en el artículo 5o., fracción II de la Ley del IVA ni en el artículo 19, fracción II de la Ley del IEPS, según corresponda. En este supuesto y cuando deba efectuarse retención, el retenedor deberá expedir la constancia de retención que corresponda al momento de recibir el pago.
Al realizar cualquier trámite ante las autoridades fiscales que se encuentre relacionado con las operaciones a que se refiere este inciso, los contribuyentes deberán exhibir copia fotostática y original para cotejo tanto del comprobante que dio origen a la operación, como de los comprobantes complementarios y, en caso de haber optado por lo señalado en el párrafo anterior, de los estados de cuenta donde conste el pago correspondiente. Tratándose de los sujetos y las entidades a que se refiere el artículo 20, apartado B del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria, la documentación sólo se exhibirá previo requerimiento de la autoridad.
No obstante lo dispuesto en el segundo párrafo de este inciso, los contribuyentes estarán obligados a expedir un comprobante complementario en los términos de este inciso, cuando así le sea solicitado por la persona que realice el pago.

Este caso es muy sencillo, y lo único que tenemos que hacer es emitir un comprobante fiscal complementario por el 1% restante, este comprobante, llámese nota de cargo o factura, tendrá necesariamente la naturaleza de IVA puro (o de IEPS, que en adelante no mencionaremos para enfocarnos al caso general del IVA), aunque la regla no lo menciona.

Dicho comprobante adicional debe hacer referencia al comprobante de la operación, el que fue expedido antes de 2010 (pudo ser 2009 o cualquier otro año). Y no debe expedirse sino hasta que se haga el cobro efectivo.

Ahora transcribiremos y veremos el caso del inciso b), cuando el precio fue pactado con los impuestos incluidos:

b) Tratándose de las operaciones en las que las partes hayan convenido un precio total incorporado el IVA y, en su caso, el IEPS, los contribuyentes podrán emitir una nota de crédito por una cantidad que disminuirá el precio sin IVA y, en su caso, sin IEPS, consignado en el comprobante expedido con anterioridad al 2010. Dicha disminución deberá ser en una cantidad tal que la suma del precio disminuido más el IVA y, en su caso, el IEPS, calculados con las tasas y cuotas vigentes en el momento de cobro considerando dicho precio, sea igual al monto total de la factura expedida con anterioridad al 2010.
Adicionalmente a lo señalado en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán expedir por cada operación que efectivamente cobren un comprobante fiscal complementario al que hubieren expedido con anterioridad al 2010, para trasladar el IVA y, en su caso, el IEPS, calculados con las tasas y cuotas vigentes en el momento de cobro considerando el precio disminuido con la nota de crédito y, en su caso, deberán anotar la retención que corresponda.
Los comprobantes fiscales que se expidan para estos efectos en 2010, adicionalmente a los requisitos que establece el artículo 29-A del CFF, deberán hacer referencia a los comprobantes fiscales que se hubieran expedido con anterioridad al 2010, para lo cual deberán llevar la siguiente leyenda: “Este comprobante es complementario del expedido con el folio __ de fecha ______”. Los montos consignados en este comprobante complementario serán los aplicables para los efectos fiscales que correspondan y no los anotados en los comprobantes expedidos con anterioridad al 2010.

Aunque la redacción es casi indescifrable, lo que quiere decir es que el contribuyente que emitió la factura, al haber pactado un precio con impuestos incluidos, deberá absorber el incremento de los mismos. Y se puede entender la redacción teniendo claro que la operación debe permanecer intacta en 2009, ya que emitir nota de crédito por la operación tiene consecuencias jurídicas indeseables, por ejemplo, en el caso de las mercancías, implica su devolución física, lo cual es falso y provocaría un caos administrativo (control de inventarios).

Veamos un ejemplo de la aplicación de este inciso: si se pactó un precio de $1,000, a tasa actual de IVA el monto de la operación es de $869.57 y el del IVA es de $130.43. Cuando se haga el cobro, el monto de la operación a tasa de 2010 será de $862.07 y el IVA será de $137.93.

Lo que dice la regla es que se podrá expedir una nota de crédito disminuyendo el precio pactado en esos $137.93, de los cuales $7.50 serán una disminución real del precio (que absorberá el contribuyente) y $130.43 serán la anulación del IVA trasladado en el comprobante original. Esta separación de conceptos (precio e IVA) se debe hacer expresamente en la nota de crédito. Y por cuestiones prácticas dicho documento debería expedirse en el año del cobro y no en 2009.

Igualmente, cuando se cobre la operación, se deberá expedir el comprobante fiscal complementario trasladando el IVA a la tasa que esté vigente al momento del cobro (esta redacción deja abierta la puerta a futuros incrementos a la tasa del IVA), haciendo referencia al comprobante original de la operación.

El traslado del nuevo IVA será sobre el precio que fue disminuido con la nota de crédito, con lo cual la suma del precio disminuido y el nuevo IVA será igual al monto de la factura original. Así, el precio disminuido en este ejemplo sería de $862.07, el IVA trasladado a la tasa del 16% sería de $137.93, sumando ambos la cantidad original de 1,000 pesos.

Por último, aclaran que lo mismo será aplicable a facturación electrónica, de acuerdo a las reglas que se publiquen en la página del SAT.

Y que quienes tengan comprobantes con las tasas preimpresas del 15% o del 10% en zona fronteriza, podrán seguir utilizándolos hasta que se les terminen, o antes si caducan, pero señalando en los mismos por escrito (se entiende por cualquier medio), o mediante sello, la tasa del 16% o del 11% en zona fronteriza:

La presente regla será igualmente aplicable en materia de comprobantes fiscales digitales, conforme al procedimiento que se publique en la página de Internet del SAT.
Asimismo, para efectos del artículo 29-A, fracción VI del CFF, los contribuyentes que al 1 de enero de 2010 tengan comprobantes impresos en establecimientos autorizados por el SAT, en los que esté impresa la tasa del 10% o 15% del IVA, podrán seguir utilizándolos hasta agotarlos o termine su vigencia, para lo cual deberán señalar en los mismos, por escrito o mediante sello, la tasa del 11% o 16%, según corresponda. Transcurrido dicho plazo, sin que sean utilizados, los mismos deberán cancelarse de conformidad con el Reglamento del CFF.

Algo que no debemos olvidar es que por Ley se tiene un periodo de gracia de 10 días naturales en enero, por lo que las operaciones que sean cobradas en ese lapso no serán afectadas por estas normas.

Y dentro de otro tema, dan un plazo extra para la presentación de la DIOT de enero hasta el 17 de marzo, pero reducen el plazo de presentación de la de febrero, que es el día último de marzo, para ponerlo igual que enero, el 17 de marzo.

SEXTO. Para los efectos del artículo 32, fracción VIII de la Ley del IVA, la información que se señala en este precepto, correspondiente a los meses de enero y febrero de 2010, deberá ser presentada, por cada mes, a más tardar el 17 de marzo del mismo año.

Pueden reenviar este documento a quien le pueda ser de utilidad sin alterarlo en su contenido.

Autor: Salvador Salazar